Запоздалое представление первичной документации в бухгалтерию поставщиками и линейными подразделениями компании - источник головной боли для многих бухгалтеров. Как минимизировать последствия возникающих при этом проблем?
Налог на прибыль
Глава 25 Налогового кодекса РФ содержит множество положений и нюансов, касательно отдельных видов доходов и расходов. Однако основополагающими критериями признания расходов при расчете налога на прибыль, в соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ, были и остаются их документальное подтверждение и обоснованность, иными словами, экономическая целесообразность, направленность на получение дохода.
Заметим, что обоснованность - понятие оценочное, предмет дискуссий между инспекцией и налогоплательщиком. Что же касается документального оформления, здесь ясности больше. Характеристика подтверждающих документов, определенная Налоговым кодексом РФ, заслуживает того, чтобы ее здесь процитировать.
В соответствии со ст. 252 НК РФ под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).
Остановимся на минуту и перечитаем предыдущий абзац, обратив внимание на то, что перечень видов документов, годных для косвенного подтверждения расходов, - открытый. Для бухгалтеров такая формулировка, на наш взгляд, - большое подспорье, поскольку дает некоторую степень свободы, и в отсутствии документов, прямо подтверждающих произведенные расходы, позволяет подобрать для свершившейся хозяйственной операции набор документов, хотя и косвенно, но так же на законных основаниях свидетельствующих о состоявшихся затратах.
Например, компания ООО «Йота» осуществляет деятельность в области организации всевозможных собраний, семинаров, корпоративных мероприятий. В рамках оказания услуги клиенту АО «Эпсилон» - организации собрания акционеров - ООО «Йота» арендовало зал кинотеатра «Мечта», заказало услуги полиграфической печати раздаточного материала у ООО «Сигма», произвело другие расходы, связанные с исполнением договора с заказчиком. Все подрядчики, кроме ООО «Сигма», представили первичные учетные документы. Как поступить бухгалтеру ООО «Йота» с расходами на полиграфическую печать? Не проводить? Провести на основании акта на неотфактурованную поставку, как расходы в бухгалтерском учете и как постоянное налоговое обязательство в налоговом? Отнюдь нет.
Следует собрать такой набор документов:
О чем говорит нам этот комплект документов? О том, что услуга заказчику оказана в соответствии с заключенным ранее договором. Без изготовления раздаточного материала, это было бы невозможно. Соответственно, полиграфическая печать имела место быть, к тому же, услуги ООО «Сигма» были оплачены. В наличии документы, косвенно подтверждающие произведенные расходы, направленные на получение дохода, и это означает, что бухгалтер без колебаний может признать в налоговом учете затраты на изготовление раздаточного материала, не дожидаясь акта выполненных работ от ООО «Сигма».
Второй важный момент - дата признания расходов. Предположим, в бухгалтерию 5 апреля 2017 г. принесли акт выполненных работ с датой составления 15 декабря 2016 г. Если грамотно воспользоваться положениями ст. 272 НК РФ, не придется представлять в налоговые органы уточненную декларацию за 2016 г. Так, если это расходы, непосредственно связанные с производством, то, в соответствии с п. 2 ст. 272, такие расходы признаются по дате подписания налогоплательщиком акта приемки-передачи услуг или работ. Другими словами, при указании рядом с подписью на акте даты 5 апреля 2017 г., есть все основания учесть эти расходы во втором квартале 2017 г.
Что касается прочих и внереализационных расходов, то здесь даже есть выбор, предоставленный подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ: день расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров, или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, или последнее число отчетного (налогового) периода.
Таким образом, в отношении внереализационных и прочих расходов налогоплательщик так же может выбрать вариант признания расходов по дате предъявления поставщиком документов, служащих основанием для произведения расчетов. Свой выбор следует зафиксировать в учетной политике.
Понятия «предъявление» и «подписание» в этом случае можно считать тождественными. По крайней мере, именно на дату подписания акта - как на дату признания внереализационных и прочих расходов в контексте применения положений подп. 3 п. 7 ст. 272 указывает УФНС России по г. Москве в письме от 22.12.11 № 16-15/123743@.
Продолжим анализировать ст. 272 НК РФ. Еще один важный момент - дата признания командировочных и иных подобных им расходов (подп. 5 п. 7 ст. 272 НК РФ). Речь идет о расходах, произведенных сотрудниками (наличными деньгами, либо с использованием корпоративных банковских карт, в общем, тех, за которые сотрудники отчитываются посредством составления авансовых отчетов). Датой их признания в соответствии с Налоговым кодексом РФ является день утверждения авансового отчета. Подчеркнем, не даты составления оправдательных документов (чеков, квитанций и т.п.) - приложений к авансовому отчету, и даже не дата составления самого авансового отчета подотчетным лицом, а именно день утверждения расходов по авансовому отчету руководителем предприятия.
Предположим, сотрудник вернулся из командировки в декабре 2016 г., и два месяца носил в кармане квитанции, чеки и билеты, все время забывая передать эти документы в бухгалтерию. Наконец, авансовый отчет общими усилиями составлен и передан на утверждение руководству.
Следует сказать, что авансовый отчет может быть датирован каким угодно числом - хоть декабрем (по дате возвращения из командировки и датам на первичных документах - чеках и квитанциях), хоть февралем (по дате его фактического составления) - все это на дату признания расходов не влияет. Однако лишь когда руководитель изучит отчет и утвердит его (или не утвердит, или утвердит частично - это нормальная практика в компаниях со зрелой системой внутреннего контроля), только тогда бухгалтер вправе принять авансовый отчет к учету в части утвержденной руководителем суммы. В этом, собственно, и состоит логика расчетов с подотчетными лицами.
При этом утверждение авансового отчета может занять у руководителя некоторое время, поэтому нет проблем, если авансовый отчет с чеками от декабря 2016 г. будет утвержден в апреле 2017 г. Именно в апреле 2017 г. бухгалтер проведет его как в бухгалтерском, так и в налоговом учете.
Выше были рассмотрены варианты, при которых можно учесть опоздавшие документы в текущем отчетном (налоговом периоде). Как поступать, если сделать это не удается?
Например, 11 ноября 2016 г. бухгалтерией получены документы: договор купли-продажи и акт приема-передачи объекта основных средств, согласно которым организация приобрела уникальное производственное оборудование, не имеющее аналогов. Оплаты за оборудование не было (предположим, его поставили в счет погашения дебиторской задолженности какого-нибудь контрагента в рамках соглашения о взаимозачете), договор так же не был своевременно передан. В общем, в распоряжении бухгалтера не было даже косвенного подтверждения произведенных затрат на приобретение оборудование и, соответственно, отсутствовали подтверждения расходов на амортизацию.
Допустим, что в акте указана дата передачи оборудования (10 июня 2015 г.), его стоимость и подписи сторон. При этом фактически оборудование не было переведено на консервацию, а эксплуатировалось, начиная с июня 2015 г. На этом оборудовании производилась продукция, соответственно, расходовалось сырье, и все эти операции находили свое отражение в учете. При этом амортизация в налоговом учете не начислялась, поскольку у бухгалтера не было информации о стоимости этого оборудования.
Что при этом должен был сделать бухгалтер в налоговом учете? Оценочные показатели для налогового учета неприемлемы. Очевидно, что здесь два варианта: первый - подать уточненную декларацию за период, в котором ошибочно не начислена амортизация, второй - учесть суммы прошлогодней амортизации в декларации за текущий период.
В каком случае можно учесть расходы прошлых периодов в текущем? В соответствии с абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены искажения, относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам в двух случаях. Во-первых, в случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений). Во-вторых, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.
Итак, очевидно, к какому периоду относится «пропущенная» амортизация, и это значит, что первым вариантом воспользоваться невозможно. Следует воспользоваться вторым условием: бухгалтеру придется обратиться к декларациям по налогу на прибыль за 9 месяцев и год (2015 г.). Если согласно декларациям за 2015 г. налог на прибыль следовал к уплате, имела место именно переплата налога, бухгалтер вправе отразить суммы «старой» амортизации в налоговом учете и, соответственно, в декларации текущего периода (годовой декларации за 2016 г.) в стр. 400-403 Приложения 2 к листу 2.
Следует принять во внимание уточнение, сделанное Минфином России по поводу отражения расходов прошлых периодов в текущем: организация вправе включить в налоговую базу текущего отчетного (налогового) периода сумму выявленной ошибки (искажения), которая привела к излишней уплате налога в предыдущем отчетном (налоговом) периоде, только в том случае, если в текущем отчетном (налоговом) периоде получена прибыль (письмо от 13.04.16 № 03-03-06/2/21034).
Однако если в периоде допущения искажений и/или в текущем периоде получен убыток, исправить ошибку текущим периодом не получится. Придется сдавать уточненную декларацию за период, в котором были допущены искажения.
Налог на добавленную стоимость
Основным документом для учета НДС является счет-фактура. Изменения, внесенные в Налоговый кодекс РФ в конце 2014 г., практически избавили от проблемы позднего поступления в бухгалтерию входящих счетов-фактур. Так, в соответствии с п. 1.1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты могут быть заявлены в налоговых периодах в пределах трех лет после принятия на учет приобретенных налогоплательщиком на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг), имущественных прав или товаров, ввезенных им на территорию нашей страны.
Теперь можно учитывать в Книге покупок и, соответственно в декларации текущего налогового периода счета-фактуры, по крайней мере, трехлетней давности.
Справедливости ради, нужно заметить, что так можно было делать и ранее 2015 г., до вступления в силу редакции Налогового кодекса РФ, содержащей п. 1.1 ст. 172 НК РФ. Такой вывод сделан в постановлении Пленума ВАС РФ от 30.05.14 №33 (п. 27).
Однако вернемся к уже существующему положению, к тексту п. 1.1 ст. 172 РФ, который сообщает, что налогоплательщик вправе заявлять налоговые вычеты по НДС в пределах трех лет после принятия на учет приобретенных налогоплательщиком на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг). Из него можно сделать вывод: отнюдь не дата (период) составления счета-фактуры является отправной точкой для определения трехлетнего периода, по истечении которого НДС по такому счету-фактуре заявить к вычету уже нельзя. Отправной точкой будет именно дата принятия покупки к учету.
Первичные документы - основания принятия к учету приобретенных материальных ценностей, работ, услуг так же важны для учета НДС, приобретенного с такими покупками, поскольку принятие к учету соответствующих покупок - одно из условий заявления к вычету входного НДС (п.1 ст.172 НК РФ).
Бухгалтерский учет
Что касается несвоевременного получения бухгалтерией первичных документов поставщиков товарно-материальных ценностей, вспомним замечательный термин «неотфактурованная поставка». Именно так называется партия материалов, товаров, поступивших без сопровождающих документов поставщика. Подробно о том, как следует поступить в случае неотфактурованной поставки, написано в Методических указаниях по учету материально-производственных запасов (утв. приказом Минфина России от 28.12.01 № 119н).
Так, п. 37 Методических указаний предписывается принять неотфактурованные поставки на склад с составлением акта о приемке фактически поступивших МПЗ. Поступившие таким образом товары (материалы) следует оценить по принятым в организации учетным ценам. В случаях, если организация использует в качестве учетных цен фактическую себестоимость, то указанные материальные запасы приходуются по рыночным ценам.
Вернее всего для оценки неотфактурованной поставки воспользоваться данными договора или счета, в соответствии с которым производилась оплата поставщику. В этом случае оценка будет точна, и, когда первичные учетные документы все-таки попадут в бухгалтерию, ей не придется вносить корректировки в бухгалтерском учете. Если же при поступлении накладной от поставщика окажется, что указанная в ней цена материалов или товаров не совпадает с учетной, в бухгалтерском учете необходимо корректировочные записи на сумму разницы между реальной и учетной ценой МПЗ.
Ну а как же нам поступить, если с документами запаздывают поставщики работ и услуг? На работы и услуги ведь Методические указания по учету МПЗ не распространяются. Пунктом 16 ПБУ 10/99 "Расходы организации" установлены критерии признания расходов:
В соответствии с п. 18 ПБУ 10/99 расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место.
Как видим, Положение об учете расходов не ставит ни сам факт признания расходов в бухгалтерском учете, ни период их признания в зависимость от наличия учетного первичного документа, выписанного поставщиком (исполнителем работ, услуг). Однако при этом, в соответствии с Законом о бухгалтерском учете каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом, который должен составляться при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным - непосредственно после его окончания.
С одной стороны, обязанность признать расход в периоде его совершения, вне зависимости от наличия или отсутствия оправдательно документа поставщика, с другой - первичный документ необходим для каждой хозяйственной операции. При кажущейся несовместимости требований, никакого противоречия здесь нет: документ для признания расходов, возникших в связи с приобретением работ или услуг, следует составить внутри организации.
Форма такого внутреннего документа может быть разработана самостоятельно, но она обязательно должна содержать необходимые реквизиты, предусмотренные ст. 9 Закона о бухгалтерском учете. Кроме того, форма такого первичного документа должна быть утверждена учетной политикой организации.
Сделать аргументированные предположения касательно стоимости работ, услуг, расходы по которым бухгалтер отражает в отсутствии первичных документов поставщиков, можно так же, как и ситуации с материально-производственными запасами: на основании договора, счета, платежных документов, и даже переписки с поставщиком.
Так же, как в случае с материальными ценностями, если стоимость работ или услуг, указанная в актах приемки-передачи работ (услуг), поступивших от исполнителей, разнится с ценой, определенной оценочно, данные учета корректируются. Одновременно уточняются расчеты с исполнителями работ, услуг. Такое изменение обусловлено появлением новой информации и не является исправлением ошибки в учете (п. 2 ПБУ 21/2008), соответственно, к таким корректировкам неприменимы нормы ПБУ 22/2010: не нужно отражать их ретроспективно, даже если они выглядят существенными. Как видим, легко проводить бухгалтерские операции своевременно - в периоде совершения факта хозяйственной деятельности.
Своевременные учетные записи, сделанные на основании внутренних документов, избавят бухгалтера в будущем от трудоемкого исполнения требований ПБУ 22/2010 после получения запоздавшей внешней "первички". Если же пренебречь временной определенностью фактов хозяйственной деятельности и поставить во главу угла лишь формализм (входящую "первичку"), то сложится неприятная ситуация: на момент получения документов от поставщика в бухгалтерских регистрах будет отсутствовать запись о давно свершившемся факте. Отсутствие своевременной бухгалтерской записи - это ошибка, которую придется исправлять в соответствии с ПБУ 22/2010.
Вернемся к примеру о поступившем оборудовании, сопроводительные документы на которое пришли в бухгалтерию намного позднее его самого. Пунктом 4 ПБУ 6/01 определены критерии принятия актива к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств, и среди них отсутствует требование непременного наличия сопроводительного документа от поставщика. Соответственно, если поступившее оборудование не требует доработки и готово к эксплуатации, его следует учесть в качестве объекта основных средств не после получения сопроводительных документов поставщика, которое может никогда и не состояться, а в периоде его готовности к работе.
Пунктом 5 Методических указаний организациям предписывается самостоятельно разрабатывать организационно-распорядительные документы, необходимые для организации учета основных средств, а также утверждать формы применяемых первичных учетных документов по поступлению, выбытию и внутреннему перемещению объектов основных средств, правила документооборота и технологию обработки учетной информации. Для отражения поступления оборудования на основании таких внутренних документов необходимо дать некоторую оценку его стоимости. Понятно и объяснимо, что на этом этапе в качестве стоимости в бухгалтерском учете будет принята некоторая оценочная величина, которая может корректироваться при получении бухгалтером новой информации перспективно (т. е. не затрагивая прошлые периоды), в соответствии с п. 4 ПБУ 21/2008.
Первичные документы - основа учета, но следует помнить о преимуществе содержания факта хозяйственной жизни над его формой. В учете, как в зеркале, должен отражаться весь бизнес, без искажений и изъятий. Мера точности, с которой зеркало отобразит реальность, это мера нашего с вами профессионализма.
Поставим точность нашим главным приоритетам, и, обеспечивая таковую, подчиним форму содержанию: будем использовать косвенные подтверждения хозяйственных операций наряду с прямыми, составлять внутренние первичные документы в отсутствии документов, выпущенных контрагентами, - и все это на совершенно законных основаниях.
|
Follow Alinga |
Ошибки прошлых лет. Исправляем постфактум Основная цель бухгалтерского учета - формирование достоверной информации об имущественном положении и финансовых результатах деятельности организации (п. 6 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», утв. приказом Минфина России от 6 июля 1999 г. № 43н).
Однако в современной мировой практике оценивать бизнес принято не столько по имущественному положению, сколько по результатам деятельности организации. Пользователь отчетности более нуждается в информации о прибыльности бизнеса, а не о стоимости активов.
Правильное определение прибыли возможно только при правильном исчислении доходов и расходов. Причем важна не только конечная величина финансового результата, но и структура доходов и расходов, поскольку без ее анализа невозможно правильно оценить состояние организации.
Расходы признаются в отчете о прибылях и убытках с учетом связи между ними и доходами (соответствие доходов и расходов) (п. 19 ПБУ 10/99 «Расходы организации», утв. приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № 33н). Это означает, что доходы признаются только одновременно с соответствующими им расходами (расходами, понесенными в целях извлечения этих доходов) и наоборот.
Если выявлены расходы, относящиеся к прошлым периодам, то есть приносившие доходы ранее, то они признаются прочими расходами. Такой порядок применяется независимо от того, были ли они в момент осуществления затратами основного, вспомогательного производства или прочими расходами (п. 11 ПБУ 10/99).
Когда расходы становятся прошлогодними
Вопрос о том, как учесть расходы прошлых лет, регулирует пункт 11 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности (утв. приказом Минфина России от 22 июля 2003 г. № 67н):
- если годовая бухгалтерская отчетность не утверждена, исправления производятся записями декабря отчетного года;
- если утверждена - исправления в бухгалтерский учет и бухгалтерскую отчетность за прошлый отчетный год не вносятся.
Утверждение годовой бухгалтерской отчетности относится к компетенции общего собрания акционеров или общего собрания участников общества (подп. 11 п. 1 ст. 48 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ «Об акционерных обществах» и подп. 6 п. 2 ст. 33 Федерального закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью»). Таким образом, корректировать отчетность после ее утверждения общим собранием собственников организации нельзя.
Бухгалтерскую отчетность подписывает руководитель и главный бухгалтер (п. 5 ст. 13 Федерального закона РФ от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», далее - Закон о бухучете). Дату подписания отчетности определяет сама организация, ее регламентируют внутренние документы: организационный раздел учетной политики, приказ руководителя, Положение о подготовке и представлении бухгалтерской отчетности и т. д. Однако она выбирается таким образом, чтобы предшествовать дате проведения общего собрания акционеров или участников, поскольку вносить исправления в текущую отчетность возможно только до даты ее подписания (п. 3, 4, 9 ПБУ 7/98 «События после отчетной даты», п. 1 приложения, утв. приказом Минфина России от 25 ноября 1998 г. № 56н).
Поэтому именно дата подписания отчетности является той «крайней чертой», за которой расходы становятся «прошлогодними».
Отражаем расходы прошлых лет в бухучете
Одной из самых распространенных бухгалтерских ошибок является «привязка» периода признания расходов к периоду, которым датирован соответствующий первичный документ. Так, если акт об оказании услуг за декабрь датирован февралем следующего года, то будет неверным относить данную операцию к расходам февраля (пример 1).
Пример 1
В организацию 15 февраля 2009 года по почте поступили акт и счет на оплату услуг связи за ноябрь 2008 года. Дата подписания отчетности - 25 марта. Дата формирования документов поставщиком услуг - 4 января 2009 года.
В этом случае услуги связи датируются последним днем декабря 2008 года, но до процедур «закрытия периода»: до того как распределены косвенные затраты (счета 25 и 26), сформирована себестоимость продукции (Дт 43 Кт 20) и списана на счета реализации (Дт 90 Кт 43), закрыты счета доходов и расходов (90, 91) и прибыли (99) для окончательного формирования финансового результата года и реформации баланса.
Дебет 26 «Общехозяйственные расходы» Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - отражены услуги связи за ноябрь;
Дебет 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» Кредит 60 - отражен «входной» НДС по услугам связи.
Если же обнаруженные расходы за ноябрь 2008 года бухгалтер датирует 2009 годом, то допустит грубое нарушение допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности. Согласно ему, факты хозяйственной деятельности организации должны относиться к тому отчетному периоду, в котором они имели место (п. 5 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», утв. приказом Минфина России от 6 октября 2008 года № 106н).
Более того, услугой признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности (п. 5 ст. 38 НК РФ). В связи с этим отражение в феврале хозяйственной операции, фактически имевшей место в декабре, неправомерно.
Часто подобная ошибка мотивируется требованиями пункта 1 статьи 9 Закона о бухучете: «… все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет». То есть бухгалтерскую запись предлагается датировать датой первичного документа. На самом деле в пункте 4 той же статьи указано, что «первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания». То есть если документ и составлен с ошибкой (его дата гораздо позднее даты совершения операции), то это не может являться причиной признания затрат в более позднем периоде. Иными словами, если документы за оказанные в декабре услуги датированы мартом, то это все равно будут расходы, осуществленные в декабре, а не в марте. Однако порядок их отражения будет зависеть от того, выявлены соответствующие расходы до или после даты подписания отчетности (пример 2). Помимо этого необходимо сторнировать в бухгалтерском учете текущего периода запись на сумму, отраженную в бухгалтерском учете отчетного периода (пример 3). Одновременно следует сделать запись в общем порядке, отражающую оказание услуг (п. 9 ПБУ 7/98).
Пример 2
В ходе аудиторской проверки 16 апреля 2009 года выявлено неправомерное начисление положительной курсовой разницы в сумме 12 000 руб. по расчетам в иностранной валюте по авансу, полученному от покупателя в декабре 2008 года. Дата подписания отчетности - 30 марта.
16 апреля 2009 года должна быть сформирована бухгалтерская справка. Исправительная запись датируется 16 апреля 2009 года (записи по исправлению начисления курсовой разницы в 2009 году не рассматриваются):
Дебет 91 Кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» - отражены расходы прошлых лет по ошибочно признанной положительной курсовой разнице - 12 000 руб.
Пример 3
В ходе внутреннего контроля 28 января 2009 года выявлено неправильное начисление амортизации по объекту основных средств, введенному в состав ОС в сентябре 2008 года. Так, вместо 1000 руб. бухгалтер ежемесячно начислял амортизацию в размере 700 руб. (неправильно выбрана амортизационная группа). Дата подписания отчетности - 30 марта.
28 января 2009 года должна быть сформирована бухгалтерская справка о внесении исправлений в систему учетных записей. В бухгалтерской справке за подписью лица, внесшего исправления, должны быть указаны: причины допущенной ошибки, данные исправляемых записей (даты, суммы, признаки автоматизированной системы), а также сумма и корреспонденция счетов правильной бухгалтерской записи. Все записи датируются последним днем декабря (до закрытия периода):
Дебет 20 «Основное производство» Кредит 02 «Амортизация основных средств»
- 700 руб. - сторно начисления амортизации за октябрь 2008 года,
Дебет 20 Кредит 02
- 700 руб. - сторно начисления амортизации за ноябрь 2008 года,
Дебет 20 Кредит 02
- 700 руб. - сторно начисления амортизации за декабрь 2008 года,
Дебет 20 Кредит 02
- 3000 руб. - начислена амортизация за октябрь-декабрь 2008 года.
Не рекомендуется выполнять «корректировочную» запись на сумму недоначисленной амортизации (отнесение на затраты дополнительно 900 руб.), так как в этом случае теряется связь со сторнируемыми операциями (именно неправильные записи должны быть отражены сторно).
…и в налоговом учете
Если ошибка обнаружена в исчислении налоговой базы прошлых налоговых (отчетных) периодов, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (ст. 54 НК РФ). И только если невозможно определить этот период, перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки.
Пример 4
В мае 2009 года организация обнаружила, что в результате сбоя компьютерной программы в аналитическом учете расчетов с поставщиком импортных материалов недоначислена отрицательная курсовая разница на сумму 3000 руб. Период неначисления (неполного начисления) курсовой разницы определить невозможно. В этом случае расходы прошлых лет включаются в декларацию по налогу на прибыль за шесть месяцев 2009 года.
Налогоплательщик, обнаруживший в поданной им декларации недостоверные сведения, а также ошибки, не приводящие к занижению подлежащей уплате суммы налога, вправе внести необходимые изменения и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию (п. 1 ст. 81 НК РФ).
В то же время убытки прошлых лет признаются в качестве внереализационных расходов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде (подп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ). Таким образом, статья 54 Налогового кодекса позволяет налогоплательщику корректировать налоговые обязательства текущего налогового (отчетного) периода, в котором выявлены ошибки. Это возможно при условии, что нет возможности определить период совершения ошибки. Поэтому положения статьи 265 Налогового кодекса применяются только совместно с положениями статьи 54 Налогового кодекса.
Аналогичная позиция изложена и в письме Минфина России от 29 января 2007 г. № 03-03-06/1/42, а именно: ошибки в исчислении налоговой базы, относящиеся к прошлым налоговым периодам, выявленные в текущем (отчетном) налоговом периоде, приводят к необходимости перерасчета налоговой базы за предыдущие налоговые (отчетные) периоды и представления в налоговые органы уточненной декларации по налогу на прибыль организаций.
Данная позиция подтверждается постановлением Высшего Арбитражного Суда РФ от 9 сентября 2008 г № 4894/08.
В рассмотренных примерах 1-3 расходы должны быть включены в декларацию по налогу на прибыль за 2008 год.
Как не допустить «прошлогодних» расходов
Чтобы уменьшить случаи выявления расходов прошлых лет в отчетном периоде, организация должна выстроить систему контроля полноты отражения расходов в бухгалтерском и соответственно в налоговом учете.
Для этого разрабатываются и внедряются следующие контрольные регламенты:
1) контроль включения в себестоимость всех затрат, предусмотренных технологическими картами изготовления соответствующих изделий;
2) контроль отражения в учете неотфактурованных поставок;
3) контроль учета периодически потребляемых услуг - аренды, коммунальных, охраны и хранения, связи и др;
4) контроль учета периодических расходов - амортизации основных средств и нематериальных активов, списания предусмотренной части расходов будущих периодов, начисление процентов по привлеченным займам и кредитам, начисление курсовых и суммовых разниц;
5) организация системы кураторства (персональной ответственности) по разовым (непериодическим) расходам и материальных санкций за просрочку представления по ним актов и иных первичных документов;
6) контроль признания в учете расходов по работам, выполнение которых завершено по данным производственного учета (например, если по автомобилю, переданному на капитальный ремонт, в отчетном месяце были оформлены путевые листы, расходы на ГСМ, то следует проконтролировать признание расходов на ремонт данного автомобиля).
Надеемся, что приведенные рекомендации снимут с вас необходимость исправлять ошибки прошлых лет.
В последние годы неоднократно появлялась информация о разработке законопроектов, авторы которых хотели заставить работодателей платить НДФЛ с доходов своих работников не по месту постановки на учет работодателя-налогового агента, а по месту жительства каждого сотрудника. Недавно ФНС высказалась резко против подобных идей.
Иногда поставщики присылают нам «расходные» документы почтой. Когда нам проводить их в налоговом учете — на дату составления документа или на дату получения нами письма?
Ориентироваться надо на дату документа, подтверждающего затраты. Тогда как дата получения бумаги не важна Письмо Минфина от 30.05.2016 № 03-03-06/1/31061 .
Дата, на которую учитываются затраты, зависит от вида расходов.
Так, расходы, относящиеся к косвенным, признают датой подписания акта приемки-передачи работ (услуг). Их можно учесть периодом, которым датирован акт, независимо от даты получения по почте.
Покупные товары списывают в расходы датой продажи, а МПЗ, работы производственного характера в составе прямых материальных расходов — датой продажи произведенной продукции. Даже если документы поступили позже подп. 1 п. 1 ст. 254 , подп. 3 п. 1 ст. 268 , п. 2 , подп. 3 п. 7 ст. 272 , пп. 1 , 2 ст. 318 НК РФ .
Если опоздавшие документы придут к вам до срока подачи декларации по налогу на прибыль за отчетный период (год) — даже за пределами отчетного периода (года), то просто отразите расходы в этой декларации.
Если вы уже успели подать декларацию за период, на который приходится дата учета расходов по опоздавшим документам, но за этот год вы еще не отчитались, то расходы можно признать в годовой декларации.
Расходы можно учесть в периоде получения документов уже после сдачи годовой декларации при соблюдении трех условий
